Нормами действующего законодательства гражданам и юридическим лицам гарантируется защита при реализации государственными органами своих контрольных полномочий. Подобные положения закреплены в ст. 46 Конституции и в пп. 1 п. 1 ст. 12 Налогового кодекса РФ. Однако по существу большинство таких норм являются декларативными. То есть сам факт наличия прав на защиту путем обжалования чиновниками признается, но эти процедуры порой не имеют механизма независимого контроля. И добиться реального эффекта от реализации своих прав на обжалование бывает непросто. Например, в соответствии с п. 5 ст. 101.2 Налогового кодекса РФ решение налогового органа по результатам выездной или камеральной проверки может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. Это обжалование производится до начала исполнения решения налогового органа, поэтому юристы обычно называют его апелляционным. Подача апелляционной жалобы на решение о привлечении к налоговой ответственности по результатам проверки производится по подчиненности, то есть вышестоящему должностному лицу. Но разве же этот налоговый чиновник в один момент станет беспристрастным и справедливым арбитром, готовым встать на защиту прав налогоплательщика?! Вот и приходится налогоплательщикам сначала обивать пороги налоговых инстанций, а потом вести судебный процесс против незаконных действий налоговых инспекторов.
Апелляционное обжалование
Подача мотивированной жалобы, со ссылками на законодательство и разъяснения Минфина или ФНС, с указанием множества судебных решений по тому же вопросу судебными органами всех инстанций в пользу налогоплательщика появляется значительный шанс на то, что решение будет отменено или изменено вышестоящим должностным лицом. В ходе проведения выездной налоговой проверки сотрудником ИФНС были запрошены документы, не относящиеся к проверяемому налоговому периоду. Поскольку налогоплательщик счел это требование незаконным, документ он все же предоставил в распоряжение инспектора, но обжаловал такое действие в вышестоящий налоговый орган. В результате рассмотрения жалобы Управление ФНС признало незаконный характер требований инспектора, указанный документ был изъят из числа доказательств по данной проверке. Надо отдать должное, порядок апелляционного обжалования совершенствуется: недавно были внесены в Государственную Думу поправки, подтверждающие право налогоплательщика присутствовать при рассмотрении апелляционной жалобы – сейчас этот процесс происходит внутри налогового ведомства в закрытом режиме. Это приводило порой к тому, что вынесший решение налоговый орган представлял свои возражения на жалобу, неизвестные налогоплательщику, на основании которых по апелляции налогоплательщик получал решение вышестоящего органа не только не отменяющее санкции, наложенные по результатам проверки, но и ужесточающее их. Отметим также несколько технических нюансов подачи апелляции – хотя и адресуется жалоба вышестоящему налоговому органу или вышестоящему должностному лицу, но на деле сама жалоба должна быть представлена по адресу не напрямую, а через тот налоговый орган, чье решение обжалуется. И также надо иметь в виду, что апелляция необходима лишь по решениям, вынесенным по результатам налоговой проверки. Специальных требований к форме жалобы не предусмотрено, разве что обязательная письменная форма по требованиям п. 3 ст. 139 НК РФ.
Судебное обжалование
Обжалование в вышестоящий налоговый орган до подачи жалобы в суд необязательно на такие акты налоговых органов, как решение об отказе в зачете или возврате излишне уплаченного (взысканного) налога, решение о наложении ареста на имущество налогоплательщика, решение о взыскании налога, пеней и штрафа или решение о приостановлении операций по банковским счетам. Такие решения можно обжаловать и в порядке подчиненности, и в судебном порядке – на выбор налогоплательщика. Точно также обжалуются не только документы, но и действия сотрудников налоговых органов. Жалобы на действия сотрудников, в отличие от обжалования решений по результатам проверок, можно направлять одновременно и в налоговый орган, и в арбитражный суд. Судебная жалоба подается по правилам искового производства, регламентирующим процедуру оспаривания ненормативного правового акта, изданного государственным органом. Такие жалобы подаются организациями и индивидуальными предпринимателями в арбитражный суд по нормам гл. 24 АПК РФ, а остальными физическими лицами – в суд общей юрисдикции по правилам гл. 25 ГПК РФ. В любом случае у налогоплательщиков есть право на получение квалифицированной юридической помощи, которым следует воспользоваться. Всем физическим лицам следует привлечь к делу налогового юриста или адвоката, поскольку самим вести судебный процесс очень непросто. Организации, как правило, имеют юриста в штате, которому и поручают ведение процесса от её имени. Но в случае особенно трудных ситуаций или крупных сумм и они привлекают адвокатов и специалистов, чтобы не допустить нелепых ошибок. Не только составление процессуальных документов, но и порядок ведения судебного заседания имеет четкие стадии и строгие требования. Например, все доказательства должны быть представлены суду и другим сторонам дела до начала разбирательства по существу, а ходатайства могут быть заявлены в разное время и в любом количестве. У неподготовленных лиц всегда выше риск просто не успеть вовремя заявить свои «козыри». Возмещение судебных издержек (в том числе госпошлины и оплаты юридической помощи в разумных пределах) согласно ст. 110 АПК РФ и ст. 98 ГПК РФ производится за счет проигравшей стороны, поэтому можно быть уверенными в том, что расходы на качественную помощь окупятся. Налоговые органы не являются исключением из указанного правила, на это часто указывают суды (например, в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 28.04.2010 г. по делу № А56-51694/2008, ФАС Центрального округа от 27.04.2010 г. по делу № А68-2874/08-106/11).
Чтобы не пострадал налогоплательщик
Если издержки по ведению судебного дела можно в случае успеха возместить, то потраченное время вернуть не удастся. Но будет ли налоговый инспектор более внимателен впредь? Что дает признание действий (бездействия) инспектора незаконными, кроме устранения последствий незаконного поступка? Руководители налоговых органов и суды будут рассматривать жалобы и принимать решения по ним в соответствии с разделом VII НК РФ. Согласно ст. 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению этого лица такие акты, действия или бездействие нарушают его права. А согласно нормам ст. 140 НК РФ у лица, рассматривающего жалобу, есть лишь возможность отменить какое-либо решение своего подчиненного (например, о привлечении к ответственности), а полномочий и обязанности наказать этого подчиненного – нет. Возможно, инспектору будет сделан выговор или даже ему не начислят премию. Апелляционное обжалование как раз призвано для того, чтобы предотвратить нежелательные последствия предпринимаемых чиновником незаконных действий. Отсутствие личной ответственности должностного лица за допущенные злоупотребления — главная причина, по которой становится невозможным эффективно обжаловать его действия. Скорее всего, наличие возможности привлечения к материальной ответственности каждого конкретного инспектора позволило бы сократить злоупотребления.
Проверки контрольно-кассовой техники
Наверное, каждое торговое предприятие — от киоска до супермаркета — знакомо с проверками в области соблюдения правил обращения с кассой. Согласно п. 1 ст. 7 Федерального закона № 53-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (далее по тексту — Закон о кассовой технике) контроль за соблюдением правил обращения с кассовой техникой возложен на налоговые органы. И налоговики нередко изводят магазины своими визитами, которые бывают необоснованно частыми и мешают нормальной работе предприятия. Налоговым кодексом установлен порядок обжалования действий должностных лиц налоговых органов, но он не применяется в отношении проверок кассовой техники. Дело в том, что в ст. 2 НК РФ четко определена область его применения. Это властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, к чему кассовые аппараты не имеют прямого отношения. Однако оспорить в суде можно любое неправомерное решение налогового органа, как и любого другого государственного органа. Так, например, организации с легкостью добиваются отмены штрафов за неприменение ККМ, которые налоговые инспекторы пытаются подтверждать, фактически проводя контрольную закупку. Примером тому служат Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2010 г. по делу № А32-202/2009-70/2-2АЖ, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2010 г. по делу № А56-77560/2009, Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2010 г. № 09АП-16989/2010-АК по делу № А40-149263/09-93-1247 и другие.
Решение проблемы
Частоту таких проверочных мероприятий было бы неплохо ограничить на законодательном уровне, а пока слишком частые визиты можно попытаться рассматривать как злоупотребление должностными полномочиями, поскольку непрекращающиеся проверки могут нанести серьезный ущерб индивидуальному предпринимателю или юридическому лицу. Если имеются ущерб и доказательства, то можно обращаться с жалобой начальнику инспектора, в вышестоящий налоговый орган или в прокуратуру. Сообщение в прокуратуру может содержать требование о проверке действий инспектора на предмет наличия в его действиях состава преступления, предусмотренного статьей 285 УК РФ «Злоупотребление должностными полномочиями». По действующей редакции УК РФ это означает использование должностным лицом своих служебных полномочий вопреки интересам службы, если это деяние совершено из корыстной или иной личной заинтересованности и повлекло существенное нарушение прав и законных интересов граждан или организаций либо охраняемых законом интересов общества или государства. Таким образом, для возбуждения уголовного дела достаточно будет фиксирования визитов одного и того же инспектора, совершаемых с определенной периодичностью при отсутствии правонарушений при обращении с кассовой техникой. Привлекут чиновника к ответственности или нет, но сама возможность возбуждения уголовного дела наверняка остудит нездоровый интерес инспектора к предприятию. В завершение разговора о жалобах хочется призвать налогоплательщиков не бояться отстаивать свои права. К сожалению, низкий уровень знаний налогоплательщиков о своих правах и обязанностях налоговых органов сводится к жуткому «Молчи, а то хуже будет!». Хуже уже точно не будет, а вот добиться восстановления своих прав – дело достойное.
